Prinsipper

• Transaksjonsprinsippet er en bestemmelse om regnskapsføring og verdimåling av transaksjoner. Historisk kost modellen blir ofte beskrevet som en transaksjonsbasert modell, hvor salgstransaksjoner er grunnlaget for regnskapsføring og måling. En transaksjon består av en overdragelse og et vederlag. Overdragelsen skjer mellom to eller flere parter, og vederlaget i transaksjonen skal i henhold til prinsippet fastsettes til verdien på transaksjonstidspunktet. Transaksjonstidspunktet inntrer når risiko og kontroll knyttet til overdratte ressurser er overført fra den ene part i transaksjonen til den annen part.

• Opptjeningsprinsippet er en regel om periodisering av inntekt, og fastslår at inntekt skal resultatføres når den er opptjent. Opptjening faller normalt sammen med transaksjonstidspunktet, men dette vil ikke alltid være tilfellet. Resultatføring må utsettes for inntekt som ikke er opptjent på transaksjonstidspunktet og motsatt når resultatføring fremskytes for inntekt som er opptjent før transaksjonstidspunktet. Opptjent inntekt inkluderer også resultatføring av inntekt som er realiserbar i et effektivt marked, såkalt verdibasert opptjening (jf. regnskapsloven §§ 5-8 og 5-9). Opptjeningsprinsippet inkluderer derved både verdibasert og transaksjonsbasert inntekt.

• Sammenstillingsprinsippet er en regel om periodisering av kostnader, og krever at kostnader som er påløpt for å skape en inntekt, skal resultatføres i samme periode som inntekten. Det kan være en direkte sammenheng mellom inntekter og kostnader, mens sammenhengen i andre tilfeller er mer indirekte, eksempelvis ved avskrivninger. Hvis det ikke kan sannsynliggjøres at en utgift skaper framtidig inntekt, kostnadsføres utgiften umiddelbart. Anvendelse av sammenstillingsprinsippet vil medføre periodiseringsposter i balansen, ved balanseføring av avsetning for påløpte kostnader knyttet til opptjent inntekt.

• Regnskapsloven har gjennomført forsiktighetsprinsippet som en modifikasjon av sammenstillingsprinsippet, og rekkevidden av kravet er i hovedsak begrenset til et krav om resultatføring av urealisert tap. Prinsippet kommer også til uttrykk i vurderingsreglene ved bestemmelser om laveste verdis prinsipp for omløpsmidler og historisk kost med nedskrivningsplikt for anleggsmidler.
  Med unntak av lovens adgang til å kostnadsføre utgifter til egen forskning og utvikling, inneholder ikke regnskapsloven vurderingsregler som setter sammenstillingsprinsippet til side av hensyn til forsiktighetsprinsippet.
  Lovens grunnleggende prinsipp om regnskapsestimater, krever at usikre størrelser skal verdsettes basert på en forventet verdi. Det tillates derfor ikke at forsiktighetshensyn påvirker estimatet ved at det legges inn en "margin for forsiktig vurdering".

• Regelen om sikring er en periodiseringsbestemmelse, og fastsetter at gevinst og tap på posisjoner som sikrer hverandre skal resultatføres i samme periode. Regnskapsreglene angir ulike og asymmetriske regnskapsregler for forskjellige regnskapsposter samt individuell vurdering av hver eiendel. Bakgrunnen for bestemmelsen om sikring, er behovet for symmetrisk behandling hvor sikringstransaksjoner foreligger. Sikring kan også være relatert til framtidige transaksjoner som ikke er regnskapsført.
  Forsiktighetsprinsippet innebærer at urealisert gevinst og tap behandles ulikt. Urealisert tap resultatføres umiddelbart. Gevinst resultatføres når den er realisert, med mindre vurderingen er til markedsverdi eller dagskurs, jf. regnskapsloven §§ 5-8 og 5-9. Ved vurdering av eiendeler og gjeld til markedsverdi eller dagskurs er behandlingen symmetrisk, og eventuell sikring vil derved være reflektert.
  Verken lov eller forarbeider angir kriterier for hva som skal anses som sikring eller hva et sikringsobjekt og sikringsinstrument er.

• Bestemmelsen fastslår at man ved usikkerhet skal verdsette regnskapsstørrelser til en forventet verdi, basert på beste estimat. Dette betyr at usikre størrelser må verdsettes basert på all informasjon som er tilgjengelig når regnskapet avlegges. Regnskapsestimater er skjønnsmessige periodiseringer, og avskrivningstid på varige driftsmidler, avsetninger for tap på fordringer og diskonteringsrente er nevnt som eksempler i lovens forarbeider.
  § 4-2 annet ledd regulerer periodisering av estimatendringer, og krever at estimatendringer skal resultatføres. Bestemmelsen åpner for at resultatføring av virkningen kan utsettes når dette er i samsvar med god regnskapsskikk. Eksempler på slik utsatt resultatføring er endring i avskrivningsplan, hvor virkningen kan fordeles over gjenværende levetid for driftsmidlet.

• Kongruensprinsippet innebærer at inntekter og kostnader, gevinst og tap regnskapsføres over resultatregnskapet. Alle endringer i egenkapitalen, med unntak av kapitalinnskudd og uttak, skal derved i utgangspunktet være ført over resultatregnskapet.
  For prinsippendring og korrigering av feil i tidligere årsregnskap, gir bestemmelsen obligatorisk unntak fra kongruensprinsippet. Slike poster skal føres direkte mot egenkapitalen. En prinsippendring er ikke relatert til periodens resultat, og en resultatføring ville gi et misvisende bilde av foretakets inntjening i perioden for endring av prinsipp. Forholdet har som påpekt i forarbeider, nær tilknytning til bestemmelsen i § 6-6 om sammenlignbare sammenligningstall. Behandlingen av feil i tidligere perioder er begrunnet i samme forhold.
  Obligatoriske unntak fra kongruensprinsippet kan også fastsettes ved god regnskapsskikk. I forarbeider er omregning av utenlandsk datterselskap nevnt som eksempel, men tilfeller forekommer blant annet i regnskapsstandarder om konsernregnskap og fusjon.
  De obligatoriske unntakene fra kongruensprinsippet gjelder ikke for små foretak. Disse kan regnskapsføre virkning av feil og prinsippendring over resultatregnskapet.

• Bestemmelsen om prinsippanvendelse fastsetter både at prinsippanvendelsen for den rapporterende enheten skal være ensartet og at prinsippanvendelsen skal være konsistent over tid.
  Ensartet prinsippanvendelse betyr at like prinsipper skal anvendes for likeartede transaksjoner og hendelser. Konsistent prinsippanvendelse betyr at prinsippene skal være de samme over tid.
  For morselskap som er konsernregnskapspliktig, består årsregnskapet av selskapsregnskap og konsernregnskap. Kravet til ensartethet innebærer derfor at prinsippanvendelsen i selskaps- og konsernregnskapet må være sammenfallende. Krav om lik prinsippanvendelse i konsernforhold er forsterket ved regnskapslovens bestemmelse i § 3-6 som, med noen unntak, fordrer at morselskap krever samme prinsippanvendelse i datterselskapenes regnskap.
  Kravet til konsistens i prinsippanvendelsen skal sikre at regnskaper er sammenlignbare over tid. Bestemmelsen skal ikke oppfattes som et absolutt forbud mot å skifte prinsipp. Regler for regnskapsføring av virkning ved prinsippanvendelse tilsier nettopp at skifte av prinsipp kan skje. Det er tre årsaker til at den regnskapspliktige kan/skal skifte prinsipp:

• Nye regnskapsregler
• Endring i eierforholdene, slik at den regnskapspliktige inngår i en ny enhet med andre prinsipper
• Skifte til et »bedre prinsipp»

Forarbeider til regnskapsloven har drøftet om kravet til konsistens skal oppfattes slik at enhver endring i prinsipp skal være til et bedre prinsipp. Kravet må oppfattes som en klar begrensning i adgangen til å velge »nedover», men kan for eksempel ikke begrense adgangen til skifte når store foretak blir små (og kan følge forenklede regler for disse) eller ved oppkjøp, hvor oppkjøpt selskap må skifte prinsipp av hensyn til harmonisering av prinsipper innenfor konsernet.

• Bestemmelsen om fortsatt drift dekker både de tilfeller hvor regnskapet utarbeides under forutsetning om fortsatt drift, og unntakstilfellene hvor det er sannsynlig at virksomheten vil bli avviklet. Fortsatt drift og avvikling er gjensidig utelukkende alternativer. Hvis regnskapet ikke kan avlegges under forutsetning om fortsatt drift må det avlegges under forutsetning om avvikling. Reglene må sees i sammenheng med aksjelovgivningens krav til forsvarlig egenkapital og regnskapslovens bestemmelser i § 3-3 annet ledd om opplysningskrav relatert til fortsatt drift i årsberetningen.
  Ved vurdering av fortsatt drift er tidshorisont og krav til sannsynlighetsnivå sentrale elementer. Sannsynlighetsnivået er diskutert i forarbeider, og ble kommentert av flere høringsinstanser ved høring i tilknytning til NOU 1995:30. Ordlyden i lovforslaget i utredningen så lenge det ikke er mest sannsynlig at virksomheten vil bli avviklet», ble tolket som et krav til avviklingsregnskap når sannsynligheten for avvikling oversteg 50 prosent Dette ble oppfattet som meget strengt, og ordlyden ble endret i samsvar med gjeldende bestemmelse slik at man fikk en høyere terskel for avviklingsregnskap.
  Sannsynlighetskravet kan ikke være en spesifikk angivelse av et sannsynlighetsnivå, men må betraktes i sammenheng med tidshorisonten. I nær fremtid vil man normalt ha et høyere sannsynlighetsnivå på sine antagelser om fortsatt drift, mens man ved lang tidshorisont vanskelig kan uttale seg med høyt sannsynlighetsnivå.
  Finansdepartementet uttalte i Ot.prp. nr. 42 (1997-98), pkt 11.5 følgende om tidshorisonten:

Etter departementets syn er den relevante tidshorisonten den forventede økonomiske levetid som legges til grunn for periodiseringen av anleggsmidlene.

Om dette uttaler Johnsen og Kvaal i sin kommentarutgave til regnskapsloven (side 190):

Derfor er det mer rimelig at Finansdepartementet i den siterte uttalelsen simpelthen har fastslått at fortsatt drift forutsetningen er relevant for hele det tidsspennet som det periodiseres over, og at det ikke i denne uttalelsen er sagt noe om hvordan sannsynlighetskravet skal operasjonaliseres. Redegjørelsen for fortsatt drift må reflektere all relevant informasjon om hele planleggingshorisonten.

En slik forståelse gir rom for en dynamisk tolkning og åpner i større grad for en praktiserbar bestemmelse.

• God regnskapskikk betyr samsvar med grunnleggende regnskapsprinsipper, samsvar med regnskapslovens øvrige bestemmelser og allment akseptert praksis. Begrepet benyttes også i enkelte av lovens bestemmelser, slik at disse referer til god regnskapsskikk.
  
  Finansdepartementet uttaler i Ot.prp. nr. 42 (1997-98), avsnitt 6.8.5:

Departementet legger til grunn at kravet til god regnskapsskikk skal ha en supplerende funksjon i forhold til de andre grunnleggende prinsippene samt til lovens bestemmelser forøvrig. Dette følger også av utvalgets drøftelse. Etter departementets syn framgår det klart nok av den lovtekst utvalget har foreslått, at kravet til god regnskapsskikk skal supplere loven når det gjelder forhold som ikke er direkte regulert samt når det gjelder presiseringer av de lovregler som gis. I de tilfelle der det skal kunne gjøres unntak fra lovens bestemmelser når dette anses i samsvar med god regnskapsskikk, vil dette framgå uttrykkelig av den enkelte bestemmelse i lovforslaget.

I NOU 1995:30 uttrykkes at bestemmelsen om god regnskapsskikk implementerer fjerde direktivs krav om at årsregnskapet skal gi et "true and fair view" (rettvisende bilde). Sammenhengen mellom rettvisende bilde og god regnskapsskikk er grundig vurdert i forarbeidene.

Andre:

Armlengdeprinsippet benyttes i mange sammenhenger og er omfattende omtalt av OECD`s INTERNPRISING FOR FLERNASJONALE FORETAK OG SKATTEMYNDIGHETER (norsk oversettelse fra 1995).

Regjeringen foreslo den 15.05.2007, nye skatteregler om internprising, - se omtale,
og de nye reglene om internprising (07.12.2007).